Сегодня газета Ведомости сообщила о результатах рассмотрения дела PwC в Высшем Арбитражном Суде (ВАС). Три инстанции арбитражных судов были на стороне налоговиков, ВАС же приняла решение в пользу PwC: судам придется пересмотреть свои решения.
В деле и в статье в Ведомостях был затронут интересный вопрос о том, какие затраты могут уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль, а также на ком лежит бремя доказывания обоснованности расходов.
По налогу на прибыль, пожалуй, наибольшее количество дел связано именно с тем, что налоговые органы по тем или иным причинам отказываются принимать расходы. Для того чтобы минимизировать размер налоговых обязательств по налогу на прибыль, налогоплательщик старается размер своих доходов уменьшить для отчетности, а размер расходов – увеличить. Поэтому очень часто, в составе расходов хотят списать покупку дорогой иномарки представительского типа, дорогого мобильного телефона. А иногда вообще придумывают якобы осуществленные сделки, которые существуют только на бумаге, но в реальности их не было. Для этого очень удобно пользоваться консультационными услугами – в результате их оказания материального выражения нет, и налоговикам очень сложно проверить, в чем конкретно состояли эти услуги, и сколько они стоят на самом деле.
Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе учесть в качестве расходов затраты, если они:
- экономически оправданны,
- документально подтверждены,
- были реально осуществлены налогоплательщиком.
Критерий экономической оправданности затрат субъективен: в Налоговом кодексе нет определения и даже условий, какие именно расходы считать экономически оправданными. Именно поэтому у судов нет четкой единой позиции. Обычно обоснованность расходов увязывают с их направленностью на получение прибыли. При этом не имеет значения, принесли ли расходы в данном налоговом или отчетном периоде какие-нибудь доходы. Самое главное, что при осуществлении каких-либо затрат их целью было достижение какой-то выгоды. Не важно, была в результате такая выгода достигнута или нет. Другое условие экономической обоснованности – это разумность расходов. Вряд ли налоговый орган согласиться с вами, если вы уменьшили налоговую стоимость после покупки автомобиля стоимостью в 100 000$. Хотя и такие случаи судебная практика знает. Ведь для какой-то компании, такая сумма – это почти ничто.
Второй критерий признания расходов – это их документальная подтвержденность. Подтверждать можно договорами, счетами, приказами генерального директора и иными документами, которые даже косвенно свидетельствуют об осуществлении затрат.
Условие о реальности затрат напрямую в НК РФ не прописано. Тем не менее, суды цепляются за фразу «расходами признаются … затраты, … осуществленные налогоплательщиком». Осуществленные – значит реально понесенные, а не нарисованные на бумаге. Подтвердить реальность затрат всегда проще при приобретение каких-то материальных объектов. С консультационными и прочими услугами сложнее, потому что они не имеют материального выражения.
Ну и, наконец, кто должен доказывать обоснованность расходов? В соответствии со ст. 108 НК РФ, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения, возлагается на налоговый орган. Следовательно, что не налогоплательщик должен доказывать, что он не совершал правонарушение, а налоговый орган – что налогоплательщик совершил правонарушение. Необоснованное завышение расходов приводит к такому налоговому правонарушению, как неполная уплата налога в связи с занижением налоговой базы. А обязанность по доказыванию совершения налогоплательщиком правонарушения лежит на налоговом органе. Таким образом, именно он должен доказывать необоснованность расходов.
Исходя из такой логики, презюмируется, что расходы налогоплательщика обоснованны. И для того чтобы это опровергнуть, налоговый орган должен найти доказательства. Однако, что решит по этому вопросу ВАС РФ, пока неясно. Возможно, это будет отражено в мотивировочной части его решения.